一、會計監管兼具公法和私法的特征

政府一方面作為社會公共秩序的管理者,另一方面卻又是國有資產所有者。就后者來看,政府是以地位平等的私法主體的身份介入了私法領域。此時,會計監管所調節的便是政府本身與市場主體之間的關系,要將其強行劃入公法或私法的任何一個領域顯然都不太合適。會計監管還包括注冊會計師行業的自律性監管。這種監管規范是通過民主程序由該行業所有成員共同制定的,屬于當事人之間的私人協議,具有私法性質。但是,自律監管規范一旦制定出來便會對所有行業成員具有普遍約束力,要求其共同遵守,違規的注冊會計師也會受到行業內部的自律性處罰。這種強制性的權力行使方式對應的卻又是公法。可見,會計監管兼具公法和私法的特征,其調節范圍屬于私法領域,采用的調節方式卻又主要是與公法相對應的公權力行使方式。二者融合進同一部法律,如何協調不同的調節手段就變得尤為重要。

二、我國會計監管存在的問題

會計信息市場上客觀存在的失靈現象使得監管成為各國政府完善市場運行機制、穩定社會經濟秩序、增強投資者信心的普遍做法。我國政府也設置了龐大的會計監管部門,相關政策、法規層出不窮,但監管效果卻不理想。這說明目前的監管體制肯定存在問題。

(一)從歷史上看,中國幾千年的歷史始終以刑法(公法)為主

基本不存在私法精神,市民權利長期得不到應有的保護建國后,實行公有制和高度集中的計劃經濟體制,國家計劃就是法律,公法和私法的劃分也一直沒有得到體現。由此形成了事實上的公法一元化法律結構,和幾千年的歷史傳統一脈相承。這一點,反映在會計監管方面就是政府對會計的監管擁有至高無上的權威。政府監管部門權力的過度膨脹必然導致對社會個體的權益保護重視不夠,從而在很大程度上對其造成侵害。例如,《會計法》對會計違規行為的處罰大多強調從嚴從重,殊不知,從嚴從重本身就是執法者對法律的背離。政府監管機構畸形發展的另一個后果是遏制了社會自發機制的形成,無法調動社會資源。而僅憑其有限的人力物力,恐怕它既無精力也無可能對紛繁復雜的會計市場進行監管。

(二)權責對等是防止權力濫用的基本要求之一

但我國立法在賦予政府監管會計市場權力的同時卻沒有明確監管無效時政府應承擔的責任,這就為政府尋求監管權力的過度擴張解除了后顧之憂究其原因,一方面在于監管部門本身不愿接受社會評價,另一方面也在于監管效果難以衡量。就后者來看,資本市場最為發達的美國衡量政府會計監管效果的做法也僅僅是檢驗監管政策給股票價格帶來的影響,尚未深入到會計市場其他方面。而我國則步入了另外一個誤區,以查處的會計違規金額、涉及的單位數目、被懲處的人員數量、罰沒的款項以及歷年的增長數來衡量政府會計監管的效果,客觀上刺激了監管權力的濫用。

(三)多頭監管導致的權利之爭以及責任的相互推委也是一個突出存在的問題

1951年以來,我國財政部一直是會計領域的權威管理部門,但1992年成立的證監會在會計監管問題上卻與其存在權力交叉。前者無法擺脫其將政府利益置于優先地位的固有的思維模式,后者則以保護投資者利益為最高目標,沖突難以避免。例如,財政部制定的適用于所有企業的會計準則(包括披露準則)與證監會制定的適用于上市公司的信息披露規范就存在矛盾。權力界定不清的直接后果是監管工作不協調,企業會計疲于應付、無所適從。證監會2001年年底出臺公開發行證券的公司信息披露編報規則第16號《A股公司實行補充審計的暫行規定》要求企業上市或上市公司再融資需要進行雙重審計的規定則是多頭監管的另一具體表現。

三、我國會計監管制度的改進

(一)框架構建

在構建不同的會計監管框架時,需要考慮的因素很多。從法學角度考慮,最為重要的是違規行為的危害范圍;從經濟學角度考慮,則主要取決于監管成本(主要是信息獲取成本)的大小。就前者而言,如果違規行為侵犯的主要是私法利益,通過私法手段足以遏制違規行為,就無須采用公法的手段;反之,如果侵犯的主要是公法利益,或侵犯的雖是私法利益但私法手段不足以保護受害人,則應該采用公法的調節方式。就后者而言,如果受害人自然擁有違規者的信息,那么通過民事訴訟手段就可以調動其私法執法的積極性,充分利用其所掌握的信息,極大地節約社會成本;反之,如果沒有特定的受害人且不易獲取違規者的信息,則應設立統一的公法執法機制以降低眾多個人私法執法的社會成本,因為公法執法最大的優勢便在于公法執法機構可以借助國家權力獲取信息。就會計監管來說,雖然涉及的主要是私法利益,但作為私法主體的受害人并不確定且難以掌握違規者的信息。以上述標準來看,似乎公法形式的監管比私法形式保護更為直接有利,但如前文所述公法手段也存在缺陷,這使得私法手段在會計監管中的運用又受到重視。理性的選擇只能是兩種調節手段的改進與融合:一方面通過權力制約加強對公法監管機構自身的監管,另一方面通過成本和收益的重新設計為私法調節提供足夠的誘因和制度保障。

(二)實現機制

我國目前的情況是資本市場上存在信任危機,投資者對上市公司普遍不信任。在這種背景下,提倡自愿性信息披露的意義更為顯著。原因在于不論監管機構采用多么強硬的監管措施,這些措施要真正發揮作用,都離不開上市公司的主動配合。而中國證監會頒發的《公開發行股票公司信息披露的內容與格式準則》1-6號的有關條款中所注明的“不限于此”,也給自愿性信息披露留下了余地。建立民事賠償訴訟機制。長期以來,由于封建傳統和計劃經濟的影響,我國一直依靠的是公法執法的體制,私法調節的空間非常小。這種狀況不但抑制了人們的權利意識,也造成了公法機構的畸形發展,遏制了社會自發機制的形成。而近年來,隨著消費者權益保護運動以及眾多個人打假行為的盛行,民事賠償訴訟機制等私法調節手段開始有了長足的發展。這一私法手段當然也應該引入會計監管領域。在該機制下由于受害人能夠獲得經濟賠償,這就調動了其啟動訴訟的積極性,使得會計監管不再僅僅依靠監管機構有限的資源,而是調動了廣闊的民間資源。這樣不僅可以極大的節約監管成本,由于充分利用了受害人掌握的信息,監管效率也會有著顯著的提高。極端一點,培養一批靠會計打假謀生的律師也未嘗不可。就權力制衡而言,美聯儲前主席格林斯潘把“不允許存在一個單獨的、鐵板一塊的聯邦監管機構”和“每個銀行都能選擇監管機構”視為實現監管目標所必備的四項原則之兩項。他認為建立統一監管機構勢必導致監管法律制定得非常原則化而將具體規則交給監管機構去制定,這就賦予了后者廣泛的授權和大量的自由裁量權。而監管者之間的競爭和制衡機制將能有效約束監管機構的權力實施。這一點已經從美國的金融監管實踐中得到充分的驗證。為此,我國也應該賦予會計監管對象自由選擇監管機構的自由,以此為防止監管權力的過度集中、壟斷、濫用提供制度保障。監管工作不協調的問題也會因此迎刃而解。就行為約束而言,我們可以效仿美國的《規制彈性法》以及英國的《金融服務與市場法》,以法律形式確立對監管效率進行監督的準則。還應該設立對監管機構進行個案調查的制度,以便及時靈活地針對監管行為實施調查,為立法機關的監督提供必要的事實基礎。

作者：董俐俐 單位：遼源市水務集團