一、國際稅收籌劃產生的客觀條件

國家間的稅收差別是國際稅收籌劃產生的客觀基礎。由于各國的經濟發展狀況、文化傳統、自然條件、人口分布等各不相同，因此，各國立足于本國實際所制定的稅法各有特色，內容各異；即使在同一方面其規定也千差萬別，正是這種稅制上某些規定的差異使得納稅人可以加以利用來作出有利于減輕自身稅負的選擇。這些進行稅收籌劃的客觀條件包括以下幾個方面：

（一）稅收管轄權的差別

稅收管轄權是指國家在稅收領域中的主權，是一國政府行使主權征稅所擁有的管理權力。稅收管轄權具有獨立性和排他性，它意味著一個國家在征稅方面行使權力的完全自主性，在處理本國稅務時不受外來干涉和控制。稅收管轄權要受國家政治權力所能達到的范圍所制約。稅收管轄權可分別按照屬地主義原則和屬人主義原則建立。按照屬地主義原則確立的稅收管轄權稱為收入來源地管轄權，根據這一原則，一國政府只對來自或被認為是來自本國境內的所得行使征稅權力。按照屬人主義原則可以確立兩種稅收管轄權，一種是居民管轄權，另一種是公民管轄權。居民管轄權是指一國政府對于本國公民來自世界范圍內(而不考慮其是否在國內)的全部所得擁有征稅權。除美國等極少數國家實行三權并行外，世界各國一般是以一種管轄權為主，以另一種管轄權為補充，也有一部分國家單一行使一種管轄權即地域管轄權，這種稅收管轄權的差異使得跨國納稅人有可能通過改變稅收居民身份而減輕自身的稅負。

（二）課稅范圍和方式的差異

絕大多數國家對法人和自然人的所得課稅，但對財產轉讓課稅的國家就很少；即使對于同一種稅，科目的多少、稅負的高低也因國而異，這些無不給跨國納稅人進行國際稅收籌劃留下了相當大的發揮空間。

（三）稅率的差別

稅率是稅法的核心，它反映了稅收負擔的基本情況，也是跨國納稅人進行國際稅收籌劃所要考慮的重要因素之一在各國的所得稅制度中，采用的稅率大致可以分為比例稅率和累進稅率兩種，而稅率高低的幅度、應稅所得級距的大小，客觀上也為納稅人進行稅收籌劃減輕稅負創造了條件。

（四）稅基的差別

稅基是指某一稅種的課稅依據。在所得稅中，稅基即為應稅所得。各國稅法對應稅所得計算的規定差異很大，比如什么項目的所得應列入應稅所得的范圍，什么樣的收入可以列入扣除的項目，各國的規定都有差異。一般來說，稅收優惠越多，稅基越小、越窄；反之，稅收優惠越少，則稅基越大、越寬。在稅率確定的條件下，稅基的大小、寬窄決定著稅負的輕重。因此，各國稅法對稅基的不同規定就意味著某一納稅人的某項所得在一國不能扣除而在另一國卻可能獲得扣除的待遇，于是為納稅人進行稅收籌劃提供了條件。

（五）稅收優惠措施的差別

出于各種經濟或政治目的，各國均在稅收上實行一些優惠政策，尤其是一些發展中國家，其經濟發展迫切需要大量資金，為了吸引更多的國際投資，這些國家經常有新的減免稅收方案出臺。由于納稅扣除和減免的存在，在這些發展中國家投資的納稅人所承擔的實際稅率大大低于名義稅率，為他們節稅創造了良機。一般來說，稅收優惠的范圍越廣、差別越大、方式越多、內容越豐富，則納稅人進行稅收籌劃的活動空間越廣闊，節稅的潛力也就越大。

二、國際稅收籌劃中的思路與方法

（一）投資地點的選擇

充分利用各國的稅收優惠政策，選擇稅負水平低的國家和地區進行投資。通常，這些企業可通過計算，比較不同國家或地區的稅收負擔率后，選擇稅收負擔率低、綜合投資環境較好的國家或地區進行投資。盡可能選擇國際避稅地進行投資。實行低稅制模式的國家和地區一般稱為“避稅地”，主要有三種類型：

1.純國際避稅地，即沒有個人所得稅、公司所得稅、凈財產稅、遺產稅和贈與稅的國家和地區，如百慕大、巴哈馬等；

2.只行使地域管轄權，完全放棄居民管轄權，對來源于國外的所得或一般財產等一律免稅的國家和地區，如瑞士、香港、巴拿馬等。3.實行正常課稅產，但在稅制中規定了便利外國投資者的特別優惠政策的國家和地區，如加拿大、荷蘭等。顯然，如果投資者能選擇在這些避稅地進行投資，無疑可以獲得免稅或低稅的好處。

（二）組織形式的選擇

首先，在選擇“股份公司”還是“合伙企業”問題上，要充分考慮到將會面對不同的稅收政策。大多數國家對公司的營業利潤要課征公司稅，稅后利潤在分配給投資者之后，投資者還要交納個人所得稅；對合伙企業的營業利潤則不征公司稅而只課征各合伙人分得收益后的個人所得稅。其次，當跨國公司決定采取股份公司的形式時，它還要面臨設立子公司或分公司的選擇。子公司由于在國外以獨立的法人身份出現，因而可以享受東道國提供的包括免稅期在內的各種優惠政策，但是它的虧損不能并入母國企業;分公司由于是作為總公司的組成部分之一而被派往國外，故不能享受當地的稅收優惠，但作為同一法人企業它經營過程中發生的虧損可以匯入總公司賬上。由于兩種形式各有利弊，且鑒于現實中境外企業在經營初期往往會出現虧損，我國一些學者認為跨國公司可以在前期采用分公司的形式，后期改為子公司的形式。

（三）充分利用轉移定價

轉移定價是指納稅人為達到轉移利潤、躲避稅收的目的，按高于或低于正常市價確定的內部價格成交。跨國公司使用轉移定價，一般是為了減輕關稅稅負、減輕公司所得稅負、規避預提稅。利用轉移定價以減少所得稅。跨國公司通過在內部貿易中采取轉移定價將盈利由高稅率國家的子公司轉移到低稅率國家的子公司以減少所得稅。跨國公司通常向高稅率國家的子公司收取較高的貨物價格、勞務費用、貸款利息、無形資產使用費、租賃費，而向低稅率國家的子公司則收取較低的貨物價格、勞務費用、貸款利息、無形資產使用費、租賃費。具體的講，貨物包括生產過程中的原材料零部件、中間產品、制成品和機器設備等；勞務費用包括技術性勞務費和管理性勞務費兩種；無形資產使用費包括專利、專有技術、商標、商業秘密以及商業信譽等。由于有形商品通常有可比價格，有些國家會用市場標準來調整跨國公司內部交易的轉移價格，而無形資產具有“獨此一家”的特點，通常不具有可比價格，因而對無形資產價格的限制是比較困難的。跨國公司在有形產品的轉移定價受到限制的情況下可以充分利用無形產品的轉移價格。利用轉移定價以減少預提稅。各國對外國公司或個人在本國境內取得的消極所得，如股息、利息、租金、特許權使用費等，往往征收預提稅。當子公司向母公司支付股息、利息、租金特許權使用費時，往往會被征收預提稅，此時子公司可以通過低價向母公司供貨或高價向母公司購貨的辦法來代替消極所得支付，將股息、利息、租金、特許權使用費含在轉讓價款之中，以減少屬于預提稅范疇的收入。（四）避免構成“常設機構”在經合組織(OECD)和聯合國分別起草的《經合組織范本》和《聯合國范本》中為常設機構規定了以下判別標準：第一，它是企業進行全部或部分營業的固定場所；第二，當對非居民在一國內利用代理人從事活動，而該代理人(不論是否具有獨立地位)有代表該非居民經常簽訂合同、接受訂單的權利，就可以由此認定該非居民在該國有常設機構。各國之間簽訂的稅收協定，許多是按以上標準來定義常設機構的。對于跨國公司而言，避免了常設機構，也就隨之避免了在該非居住國的有限納稅義務，特別是當非居住國稅率高于居住國稅率時，這一點顯得更為重要，因而跨國公司可以通過建立一些不屬于常設機構的部門。

三、國際稅收籌劃中應注意的問題

（一）樹立全局觀念

跨國公司的根本目的在于謀求全球規模的納稅負擔最小化，而不是某個子公司的稅負最小化。成功的稅收籌劃應有助于跨國公司的整體營運目標的實現，而不能僅局限于稅負的減輕。因此，跨國公司應站在宏觀的高度看問題，從全局的觀點出發安排經營活動，進行全球范圍的稅務策劃，綜合衡量稅收籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關系，為企業增加效益。

（二）遵循成本效益原則

跨國公司在進行國際稅收籌劃時，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略因該籌劃方案的實施引發的其他費用的增加或收入的減少，必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給跨國公司帶來絕對的收益。任何一項籌劃方案都有其兩面性，納稅人在取得部分收益的同時，必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用。稅收籌劃和其他財務管理決策一樣，必須遵循成本效益原則，只有當籌劃方案的所得大于支出時，該項稅收籌劃才是成功的籌劃。

（三）及時了解各國稅收制度及相關信息

當前世界各國稅收制度千差萬別，稅種、稅率、計稅方法各種各樣，課稅關系相當復雜。另外，稅收地點的政治、軍事、科技、文化、民俗等也會影響跨國公司的經營活動，進而影響財務和稅務安排。因此，跨國公司在進行國際稅收籌劃時必須充分考慮稅收地有關稅務、政治文化等方面的具體情況，而且應時刻注意跨國公司所處外部環境條件的變遷，包括未來經濟環境的發展趨勢、有關國家政策的變動、稅法與稅率的可能變動趨勢等。

作者：李丹 單位：順德職業技術學院經濟管理學院