審計,是指由獨立的專門機構或人員接受委托或根據授權,對國家行政、事業單位和企業及其他經濟組織的會計報表和其他資源及其所反映的經濟活動進行審查并發表意見。

從審計主體的不同來考慮,審計可以劃分為國家審計(也稱政府審計)、內部審計和民間審計(也稱獨立審計、注冊會計師審計)。國家審計,是由政府審計機關代表政府依法進行的審計,主要監督檢查各級政府及其部門的財政收支及公共資金的收支、運用情況;內部審計,是由各部門、各單位內部設置的專業機構或人員實施的審計,主要監督檢查本部門、本單位的財務收支和經營管理活動;民間審計,是由經政府有關部門審核批準的注冊會計師組成的會計師事務所進行的審計,主要審查被審計單位的會計報表及相關資料并發表意見。近年來,關于這三種審計的比較的論著并不鮮見,然而這三種審計的審計風險之間的關系卻較少受到人們的關注,盡管民間審計的審計風險問題一直是個熱點問題。作者擬從審計風險的角度對國家審計、內部審計和民間審計作一個膚淺的比較,以求能更好地理解審計風險。

一、內涵探討比較

關于國家審計風險、內部審計風險和民間審計風險的內涵目前學術界存在這樣一種看法:認為我國《獨立審計具體準則第9號———內部控制與審計風險》已明確規定了民間審計中的審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發表不恰當意見的可能性;而國家審計風險、內部審計風險和民間審計風險比較除了審計主體不同外在內涵上并無本質區別,因此三者在內涵方面可以視為等同。

其實這是一種較為模糊的認識,抹煞了三者之間重要的區別,并不可取。畢竟,國家審計、內部審計和民間審計在審計方式、審計對象、審計實施手段、審計獨立性、審計內容和目的等諸多方面還存在很大的區別,由此引發的審計風險自然會不盡相同,那么其風險內涵當然會不一樣了。如前所述,大家對民間審計風險的內涵普遍存在一致認識,本人不再贅述。值得注意的一點是,會計報表不存在重大的錯報或漏報而注冊會計師審計后發表不恰當的審計意見也屬于民間審計風險的范疇,然而由于在實務中出現這種風險的可能性都非常小因而通常被忽略,在其定義中也沒有反映出來。與此相反的是,在國家審計實際工作中誤受風險和誤拒風險的可能性都非常大,都可能使國家審計主體承擔責任或損失,因此,我們認為,國家審計風險是指國家審計主體及其審計人員因審計意見書或審計決定中的審計結果不客觀、不正確而承擔責任或損失的可能性。對于內部審計風險而言,由于內部審計的內容主要是對內部控制的健全、有效,會計及相關信息的真實、合法完整,經營績效以及經營合規性等進行檢查、監督和評價,因而我們認為內部審計風險是指企業的財務收支存在錯報或漏報,或經營管理活動存在漏洞和弊端而內部審計人員審計后發表不恰當審計意見的可能性。

二、特征探討比較

一般的審計風險與其他風險相比較,它具有如下特征:

1•客觀性。即審計風險是客觀存在的,而且普遍存在于所有審計業務之中和整個審計過程之中。

2•必然性。現代審計與早期審計的最大不同就是采用審計抽樣方法,因此不論是統計抽樣還是判斷抽樣,從總體中抽出部分樣本來推斷總體的特征,總會使樣本的特性與總體特性或多或少發生偏差,從而存在一定程度的審計風險。

3•不確定性。審計風險的存在是客觀的,但是否需要承擔風險責任卻難以預料,可能需要也可能不需要承擔責任。

4•可控性。雖然審計風險客觀而又普遍的存在,但不等于它是不可控制的,實際上,審計人員可以通過主觀努力把審計風險降低到可能接受的水平,從而最大限度地避免承擔審計責任。

同時,不同主體的審計風險還具有不同的特征。就民間審計風險而言,主要表現在它更為直接的體現在法律風險上,其風險責任的承擔更為密切地與被審公司的經營有關:我國的民間審計行業進入到90年代后,愈來愈面臨“訴訟爆炸”的沖擊,由于“深口袋”的觀念深入人心,一旦被審公司的經營失敗被揭露出來,人們總是將目光集中到注冊會計師的身上,對注冊會計師的職業水平及職業道德大加譴責。所以,被審公司的經營失敗是民間審計的最大風險。

國家審計風險除具有一般審計風險的特征外,自身還表現出如下特征:

1•范圍的擴大性。民間審計是自愿審計,會計師事務所對風險過大的客戶拒絕接受委托或取消業務約定;而國家審計屬強制審計,對風險不同的客戶無選擇的權利,這無疑加大了審計的風險。另外,民間審計只具有審查報告權;而國家審計還具有處理、處罰和移交權,其權限的擴大相應地加大了國家審計風險的內容和期間。

2•損失的多層次性。國家審計風險不同于民間審計風險,其后果主要不是表現為直接的經濟損失,而是更多的表現在政治、社會、心理、名譽、信譽等多方面的損失。國家審計行為在一定程度上屬政府行為,一旦出現審計失敗,所造成的后果和損失遠比民間審計風險損失大得多,波及的面也要廣泛得多。

3•影響的廣泛性和長久性。審計委托人不同導致承擔審計風險后果的范圍不同,民間審計只受某客戶全體股東委托,出險后只對利益相關的主體承擔責任;而國家審計的委托人實際上是全社會和全體人民,出險后社會影響極大,而且給人們造成的心理陰影也不易在短時間內消除。

內部審計風險的特征則主要體現在以下幾個方面:

1•更大難度的可控性。內部審計在被審單位的地位決定了內部審計不可能像民間審計那樣具有超然獨立性,必然要受到一定程度的限制,其客觀性和公正性也會因此而受到影響。那么內部審計人員在將風險控制到一定水平時必然會遭遇到更大的難度。

2•更大范圍的審計風險。國家審計風險的范圍廣大表現在其涉及到社會的方方面面,而內部審計風險的范圍表現在單個企業內部的方方面面。比如,民間審計的主要風險是對于企業財務報表中的重大的錯誤或漏報發表了不恰當的審計意見,而內部審計所要查證的不僅財務方面的問題,還涉及企業的經營管理、貪污舞弊等方面,企業內部員工對于內部審計要求更為苛刻,即便是不重要的審計事項(如小金額的貪污)沒有被揭露出來,人們也會認為是審計工作失敗,所以內部審計面臨的風險范圍更大。