一、風險導向審計模式的演進

風險導向審計模式不是憑空而來的，它是沿著賬項導向審計、制度導向審計發展而來的一種新的審計模式。

世紀至世紀初由于注冊會計師行業處于起步階段，審計技術和方法相對簡單，企業規模較小、業務簡單，這一階段的審計模式以賬項導向審計為主，運用詳查法對會計事項進行審查，審計的目標是查錯防弊。

世紀年代隨著企業規模的不斷擴大，企業內部控制系統日益完善，以內部控制評價為基礎確定審計重點、審計方法、審計范圍的制度導向審計逐漸得到廣泛運用，但這種審計方法不直接處理審計風險。

世紀年代以后，科學技術不斷創新，使企業所面臨的市場環境的不確定性越來越大，企業處于高風險的經營環境之中，審計風險急劇上升，制度導向審計的缺陷日益顯著，制度導向審計已不能適應充斥的風險的審計環境的要求，審計職業節開始考慮將風險理念和方法融入到現行的審計方法和程序之中以降低和控制執業所帶來的風險，一種新的審計模式風險導向審計產生。風險導向審計立足于對審計風險進行系統的分析和評價，并以此作為出發點，制定審計策略和審計計劃，以滿足審計工作適應社會發展的需要。風險審計模式在經歷了多年的發展后，大致可細分為類：傳統風險導向審計模式、戰略風險導向審計模式和改進后的風險導向審計模型。

傳統風險導向審計模式

傳統風險導向審計模式是指審計人員在審計過程中將風險分析、評價與控制融入傳統審計方法（賬項導向審計和制度導向審計）之中，進而獲取審計證據，形成審計結論的一種審計模式。

傳統風險導向審計模式的基本程序并沒有脫離制度導向審計模式，它實質上是發展了的制度導向模式，它針對制度導向審計不直接處理審計風險、不能對審計風險進行量化的缺點，引入風險理念和方法、建立風險模型，對審計風險進行量化測試。在傳統風險審計模式下審計人員根據審計風險I固有風險J控制風險J檢查風險的審計風險模型確定可接受的檢查風險，并根據可接受的檢查風險水平確定審計程序、審計范圍和審計重點。這種審計方法既提高了審計的效率，又在一定的程度上降低了審計的風險，但傳統風險審計導向模式只注重對賬戶余額和交易層次風險的評估，忽略從宏觀方面了解企業及其環境。

戰略風險導向審計模式世紀年代隨著企業財務欺詐案的不斷出現，國外一些會計師事務所開始對傳統風險導向審計方法進行改進，創造出一種新方法，稱為風險基礎戰略系統審計也稱經營（商業）風險導向審計。戰略風險導向審計模式依據系統論和戰略管理論的觀點，以被審計單位的經營戰略及業務流程為審計起點，通過綜合評估經營控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序。戰略風險審計方法使審計人員容易掌握企業可能存在的重大風險，有利于節約審計成本，克服缺乏全面性的觀點而導致的審計風險，但該方法也存在局限性：一是會計師事務所必須建立功能強大的數據庫，以滿足了解被審計單位的戰略、流程、風險評估、業績評價和持續改進的需要；二是對注冊會計師的專業要求較高，至少承擔審計項目的注冊會計師應當是復合型人才，有能力判斷企業是否具有生存能力和合理的經營計劃。

改進后的風險導向審計模型

為提高審計人員評估風險、發現舞弊的能力，國際審計與鑒證準則理事會對原有風險導向審計模式提出改進。在BC年月發布審計風險準則征求意見稿，B年月對征求意見稿進行最后修訂，在年月日正式執行。新修訂的國際審計風險準則揚棄了“無利害關系假設”，把指導思想建立在“合理的職業懷疑假設”的基礎上。要求注冊會計師應當保持職業懷疑態度計劃和實施審計工作，充分考慮可能存在導致會計報表發生重大錯報的情形；引入“重大錯報風險”將審計風險模型修改為：審計風險’重大錯報風險(檢查風險，明確要求審計工作以評估重大錯報風險為起點和導向，根據評估的重大錯報風險來設計和執行審計程序，區分財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險采取不同應對措施；根據新的審計風險模型將審計業務流程由原來的)大塊改為$大塊：風險評估程序、控制測試和實質性程序。

二、我國新審計準則體系的審計模式分析

年!月+&日財政部頒布的)%項注冊會計師審計準則中單獨列示了一組與風險評估、風險應對有關的準則。其中包括：《中國注冊會計師審計準則第++"+號———財務報表審計的目標和一般原則》、《中國注冊會計師審計準則第+!"+號———計劃審計工作》、《中國注冊會計師審計準則第+!++號———了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第+!+!號———對被審計單位使用服務機構的考慮》、《中國注冊會計師審計準則第號———重要性》、《中國注冊會計師審計準則第+!$+號———針對評估的重大錯報風險實施的程序》一組審計準則充分體現了改進后的風險導向審計模式。現具體分析如下：其一，在《中國注冊會計師審計準則第++"+號———財務報表審計的目標和一般原則》準則中第十一條明確規定審計工作應建立在“職業懷疑態度”的假設基礎上。要求在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑態度，充分考慮可能存在導致會計報表發生重大錯報的情形。第十六條指出注冊會計師應當關注被審計單位可能影響財務報表的經營風險。第十八條強調審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，根據重大錯報風險評估結果設計和實施審計程序。第二十條提醒注冊會計師應當從財務報表層次和各類交易、賬戶余額、列報認定層次考慮重大錯報風險。

其二，在《中國注冊會計師審計準則第號———計劃審計工作》準則中第九條規定注冊會計師制定的總體審計策略中應該考慮影響審計業務的重要因素，包括初步識別可能存在較高的重大錯報風險的領域。另外，在第十條補充說明注冊會計師應當在總體審計策略中清楚列示：向具體審計領域調配的資源，包括向高風險領域分派有適當經驗的項目組成員，對高風險領域安排的審計時間預算，注冊會計師根據實施風險評估程序的結果對上述內容予以調整等。第十五條強調制定的審計計劃應當包括：注冊會計師計劃實施的風險評估程序的性質、時間和范圍；針對評估的認定層次的重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的進一步審計程序的性質、時間和范圍；其三，為了規范注冊會計師了解被審計單位及其環境，識別和評估財務報表重大錯報風險，特制定了《中國注冊會計師審計準則第+!++號———了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》準則。該準則指出了解被審計單位及其環境是注冊會計師實施審計的必要程序，注冊會計師應當通過實施一系列風險評估程序了解被審計單位及其環境，通過擴大詢問對象以獲取對識別重大錯報風險有用的信息。此外，該準則還專門列示了一節內容要求注冊會計師組織項目組成員對財務報表存在重大錯報的可能性進行討論，并運用職業判斷確定討論的目標、內容、人員、時間和方式。注冊會計師應當了解與審計相關的內部控制以識別潛在錯報的類型，考慮導致重大錯報風險的因素，以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍。準則還強調注冊會計師應當識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險。注意若在實施審計程序中獲取的審計證據與初始評估獲取的審計證據相矛盾，應當修正風險評估結果及時修改審計程序。