一、循環(huán)經(jīng)濟(jì)下環(huán)境審計的目標(biāo)與特征

隨著經(jīng)濟(jì)和科技的迅猛發(fā)展，我國環(huán)境審計工作不斷取得進(jìn)步，循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下的環(huán)境審計工作更應(yīng)明確目標(biāo)，使之深入到社會領(lǐng)域和科技發(fā)展的各個領(lǐng)域，與績效審計、管理審計、質(zhì)量審計和社會審計相關(guān)聯(lián)。

(一)環(huán)境審計的目標(biāo)體系

環(huán)境審計的本質(zhì)目標(biāo)在于保護(hù)受托環(huán)境與管理責(zé)任得到全面有效的履行，其具體目標(biāo)要依據(jù)本質(zhì)目標(biāo)的要求，結(jié)合國情和區(qū)域經(jīng)濟(jì)、自然生態(tài)特征，對環(huán)境會計報告進(jìn)行檢查與審計，并對環(huán)境管理系統(tǒng)的有效性與充分性進(jìn)行評價，同時，還要對環(huán)境管理活動績效進(jìn)行研判，以保證被審計單位在提高環(huán)境管理效益的過程中，使現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)政策和法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)等得到貫徹執(zhí)行，并以此為契機(jī)，揭示在經(jīng)濟(jì)活動中違反政策、法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)的行為。環(huán)境審計的項目目標(biāo)指的是依照其具體目標(biāo)，對審計項目進(jìn)行進(jìn)一步的設(shè)計，使具體目標(biāo)更加細(xì)化，管理層認(rèn)定的內(nèi)涵更加豐富。

(二)環(huán)境審計目標(biāo)的特征分析

1．毋庸置疑，環(huán)境審計目標(biāo)是作為一個開放、有機(jī)、多層次的系統(tǒng)存在的。在較高層次上，環(huán)境審計目標(biāo)不但要解釋環(huán)境審計的本質(zhì)內(nèi)容，還要保證其能夠與各類、各時期的環(huán)境審計相適應(yīng);在較低層次上，環(huán)境審計目標(biāo)的設(shè)定要能夠反映出不同類型環(huán)境審計的要求，并保證其能夠隨著環(huán)境審計類型和外部環(huán)境的變化呈現(xiàn)出動態(tài)調(diào)整趨勢。從這個角度講，基于循環(huán)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境審計就應(yīng)該構(gòu)建一個與層次直接相關(guān)的動態(tài)性的目標(biāo)體系。2．在可預(yù)見的將來，環(huán)境審計都將具有實際運(yùn)用性，都會對經(jīng)濟(jì)社會和生態(tài)環(huán)境的發(fā)展起到指導(dǎo)和引導(dǎo)作用。因此，環(huán)境審計目標(biāo)的制定(尤其是較高層次環(huán)境審計目標(biāo)的制定)不但要對環(huán)境審計中的環(huán)境政策審計和環(huán)境資金審計予以重點考慮，還要對環(huán)境績效審計加以關(guān)注。在制定環(huán)境審計目標(biāo)時，不僅要考慮審計目標(biāo)是否適用于當(dāng)前的環(huán)境審計類型，還要考慮目標(biāo)是否適用于將來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，以滿足審計目標(biāo)變化的訴求。

(三)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下環(huán)境審計的本質(zhì)要求

在循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下，以管理層受托為基礎(chǔ)的環(huán)境保護(hù)與管理責(zé)任具有了新內(nèi)涵，除了要求管理層嚴(yán)格遵守減量化、再利用、再循環(huán)等原則外，還要在微觀層面上進(jìn)一步節(jié)約降耗，最大限度地提升資源利用效率，以實現(xiàn)減量化。同時，要對生產(chǎn)環(huán)節(jié)中產(chǎn)生的廢棄物加以綜合利用，并使之延伸到廢舊物資回收與再利用的環(huán)節(jié);按照資源條件與產(chǎn)業(yè)進(jìn)行布局，充分延長與拓寬生產(chǎn)環(huán)節(jié)，以實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)間的共生與耦合。而在宏觀層面上，要充分調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與產(chǎn)業(yè)布局，把循環(huán)經(jīng)濟(jì)理念向經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的各領(lǐng)域和各環(huán)節(jié)滲透，以此構(gòu)建與完善循環(huán)經(jīng)濟(jì)體系。這樣一來，環(huán)境審計就必須體現(xiàn)社會效益和經(jīng)濟(jì)效益，尤其在面對人口數(shù)量增加、環(huán)境污染加劇以及生態(tài)蛻變之不可逆形勢，審計人員更應(yīng)該及時更新觀念，本著提高人類福祉的意愿，對被審計單位的經(jīng)濟(jì)和社會效益加以客觀研判和評價，促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境質(zhì)量的提升。

(四)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下環(huán)境審計的目標(biāo)分析

隨著環(huán)境質(zhì)量問題的不斷涌現(xiàn)，加之審計工作范圍的不斷擴(kuò)展，環(huán)境審計的內(nèi)容越來越豐富，并呈現(xiàn)出了不同特征，單純的環(huán)境績效審計與項目審計已經(jīng)很難概括這一事實，其具體項目與審計范圍之間的關(guān)系也越來越緊密。比如:對廢棄物審計的目標(biāo)并不在于廢棄物的產(chǎn)生過程或產(chǎn)生環(huán)節(jié)，而是要直接表述為如何加以處置，使之符合循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求。在審計過程中，要考慮廢棄物的“可塑性”，即能否將其最小化、再循環(huán)或者最終消除，只有這樣，才能使經(jīng)濟(jì)環(huán)境與廢棄物之間完成交換，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的可持續(xù)發(fā)展。當(dāng)然，環(huán)境審計還要考慮在社會發(fā)展各個領(lǐng)域存在和使用的能源的規(guī)模，要對能源的使用情況進(jìn)行細(xì)致和長期的核查，以發(fā)現(xiàn)何種資源被浪費，何種能源被循環(huán)使用，何種動力來自于循環(huán)經(jīng)濟(jì)，何種能源具有潛在的節(jié)約性等。

二、新時期環(huán)境審計與循環(huán)經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展機(jī)制的構(gòu)建

經(jīng)驗表明，環(huán)境審計具有顯著的影響力與較強(qiáng)的敏感性，從審計計劃實施一直到審計報告完成，都要選擇適當(dāng)?shù)膶徲嫹椒ǎㄟ^收集嚴(yán)密的證據(jù)，最終為完善環(huán)境審計機(jī)制出具客觀公正的審計報告，以此實現(xiàn)環(huán)境管理的效益審計目標(biāo)。在新時期，無論是經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展還是生態(tài)環(huán)境的維持和進(jìn)步，都需要全社會為此傾注更多的關(guān)注，只有這樣，才能為社會進(jìn)步提供更多充足的動力。而為了實現(xiàn)這一點，本文認(rèn)為，需要構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境審計的互動機(jī)制，通過完善環(huán)境審計的程序、深化環(huán)境審計的內(nèi)容、明確規(guī)范環(huán)境審計的方法，加強(qiáng)審計監(jiān)控，構(gòu)建環(huán)境審計指標(biāo)體系，拓寬環(huán)境審計的途徑。

(一)明確規(guī)范環(huán)境審計方法，加強(qiáng)審計監(jiān)控

長期以來，我國環(huán)境保護(hù)資金中有相當(dāng)比例來源于國家投入，國家在公益性環(huán)境建設(shè)方面投入巨大。而為了保證國家在環(huán)保項目的資金投入更加可靠和高效，需要依照環(huán)境審計報告使用者所關(guān)注的重點與項目管理的內(nèi)容、特點等對審計方法進(jìn)行設(shè)計和選擇，以體現(xiàn)環(huán)境保護(hù)規(guī)劃的科學(xué)性和前瞻性，使環(huán)境保護(hù)資金能夠真正地落實到位，達(dá)到應(yīng)有的使用效果。比如:環(huán)境審計要借助對審計企業(yè)開出的環(huán)境報告，對環(huán)境污染的嚴(yán)重程度進(jìn)行審查，對環(huán)境污染造成的經(jīng)濟(jì)損失和社會損失進(jìn)行評估，如果審查企業(yè)未能體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)節(jié)約與對能源的高效率使用，低效運(yùn)用受托環(huán)境資源，就要公布其環(huán)境審計結(jié)果，構(gòu)建其經(jīng)濟(jì)活動與生態(tài)環(huán)境之間的平衡關(guān)系，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的高效運(yùn)行。

(二)構(gòu)建環(huán)境審計指標(biāo)體系，拓寬環(huán)境審計的途徑

大量環(huán)境審計實踐表明，環(huán)境設(shè)計評價體系的創(chuàng)新和完善能夠決定環(huán)境審計的進(jìn)步方向。因此，在循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下實施環(huán)境審計需要考慮審計工作的合規(guī)性、財務(wù)審計和績效審計三個方面，并以此為基礎(chǔ)，構(gòu)建環(huán)境審計指標(biāo)體系，拓寬環(huán)境審計途徑。為此，在開展環(huán)境審計時，要明確可以量化的指標(biāo)，提高操作便利性;在環(huán)境績效審計方面，要考慮其不確定性的影響，給予更多關(guān)注，降低操作難度。此外，在環(huán)境績效審計環(huán)節(jié)中，要對被審單位或項目的環(huán)境管理活動進(jìn)行綜合性和系統(tǒng)性的審查，全面評估環(huán)境管理的現(xiàn)狀與潛力，以提出能夠改善環(huán)境管理和提高環(huán)境管理績效的建議和意見，完善審計活動，提高審計績效。

(三)完善環(huán)境審計的程序，確定審計對象的環(huán)境狀況

為了構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境審計之間的互動機(jī)制，促進(jìn)環(huán)境審計事業(yè)的發(fā)展和進(jìn)步，需要完善環(huán)境審計的程序，確定審計對象的環(huán)境狀況。為此，需要明確審計項目中的環(huán)境因素，對環(huán)境產(chǎn)生或可能產(chǎn)生的重大影響加以研判;依據(jù)相關(guān)法規(guī)和規(guī)范，對環(huán)境管理行為予以評價，以此規(guī)范環(huán)境審計程序。此外，還要對審計對象的環(huán)境問題加以調(diào)查，并及時反饋信息，以此掌握審計對象的環(huán)境管理運(yùn)行條件，在收集到相關(guān)證據(jù)之后，確定環(huán)境問題和產(chǎn)生影響的嚴(yán)重程度。當(dāng)然，在環(huán)境審計的基本程序中，還要進(jìn)一步提高環(huán)境審計的信息披露質(zhì)量，讓社會公眾和審計組織能夠全面獲知企業(yè)消耗資源的數(shù)量和規(guī)模、影響環(huán)境的合法性和環(huán)境保護(hù)信息的真實性等。

(四)深化環(huán)境審計內(nèi)容

在完成了環(huán)境初步審計后，要進(jìn)一步搜集相關(guān)審計證據(jù)，運(yùn)用定量分析和定性分析相結(jié)合的方法，對審計前后的情況進(jìn)行對比分析，以完成對環(huán)境審計程序的測試與檢驗。這樣一來，初步審計結(jié)果將得到確認(rèn)，審計結(jié)果也相對可靠和有效。此時，應(yīng)進(jìn)一步深化環(huán)境審計內(nèi)容，對資源消耗情況進(jìn)行全面分析，對那些影響環(huán)境計量方法和標(biāo)準(zhǔn)的選擇進(jìn)行綜合分析，同時，要對環(huán)境資本、環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境成本和費用以及環(huán)境效益計量的準(zhǔn)確性與完備性進(jìn)行全面審核，以保證環(huán)境披露的真實性與合法性。比如:在實際操作中，要對與環(huán)境相關(guān)的信息予以強(qiáng)制性披露，對環(huán)境污染恢復(fù)和修復(fù)的處理成本要嚴(yán)格審核，看其是否符合國家環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。

三、結(jié)束語

環(huán)境審計勢必以循環(huán)經(jīng)濟(jì)為背景，在合規(guī)審計和財務(wù)審計的基礎(chǔ)上，優(yōu)化環(huán)境審計過程和效果，使循環(huán)經(jīng)濟(jì)也能夠參與其中，通過轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)管理理念完成審計體制的創(chuàng)新，使之最終成為體制創(chuàng)新的先行力量。

作者：張利平 單位：中共南陽市委黨校