眾多企業(yè)將在生產(chǎn)中，產(chǎn)生的廢棄物直接投放到自然環(huán)境中，，嚴(yán)重污染了環(huán)境。環(huán)境成本會(huì)計(jì)自20世紀(jì)90年代起便以不同形式在企業(yè)中，開(kāi)始運(yùn)用。但其在具體運(yùn)用中，并沒(méi)有披露環(huán)境破壞、環(huán)境恢復(fù)成本信息，而這些信息卻與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略息息相關(guān)，且材料成本與能源成本構(gòu)成了企業(yè)成本的很大組成部分。物料流量成本會(huì)計(jì)將大量數(shù)據(jù)與物料流轉(zhuǎn)聯(lián)系起來(lái)，使得物料流轉(zhuǎn)過(guò)程透明化，對(duì)環(huán)境損害進(jìn)行核算，為企業(yè)降低環(huán)境負(fù)擔(dān)提供了有效信息。

一、物料流量成本會(huì)計(jì)引入

(一)實(shí)例選取口本在2007年發(fā)布指南中，將運(yùn)用物料流量成本會(huì)計(jì)步驟分為三個(gè)階段。首先是準(zhǔn)備階段，在準(zhǔn)備之初需要事先明確物料流量成本會(huì)計(jì)應(yīng)用的產(chǎn)品、生產(chǎn)線及流程，進(jìn)而分析適用對(duì)象并以此來(lái)確定物量中，心、應(yīng)用模型、數(shù)據(jù)采集期間和數(shù)據(jù)采集方法;其次是數(shù)據(jù)收集與整理階段，此時(shí)需要依靠財(cái)務(wù)部提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和制造部提供的生產(chǎn)數(shù)據(jù)，將企業(yè)生產(chǎn)中，所發(fā)生的成本分為材料成本、能源成本、系統(tǒng)成本和配送及處理成本。最后階段是將采集到的數(shù)據(jù)運(yùn)用到物料流量成本模型i}i。因此，結(jié)合案例企業(yè)，實(shí)例選取包括以下步驟:第一，明確適用對(duì)象。企業(yè)首次引進(jìn)物料流量成本會(huì)計(jì)，實(shí)施對(duì)象為單一生產(chǎn)線的產(chǎn)品、在后期會(huì)產(chǎn)生大量損失的產(chǎn)品及使用多種材料的產(chǎn)品。本文以我國(guó)某船用設(shè)備制造公司為研究對(duì)象，詳細(xì)闡述物料流量成本會(huì)計(jì)在該企業(yè)中，的具體應(yīng)用。本文選取的船用設(shè)備制造公司，成本管理制度不夠完善，造成了許多浪費(fèi)，_I幾要原因有:一是不合格產(chǎn)品在生產(chǎn)工序中，的材料損失;二是切割工序過(guò)程中，由于工藝不足所造成的殘留材料;三是輔助材料的消耗;四是在生產(chǎn)工序中，，由于不可抗力導(dǎo)致的不可使用材料。在使用物料流量成本會(huì)計(jì)時(shí)，可以單獨(dú)核算以上的浪費(fèi)和損失，以此便利于管理人員認(rèn)清環(huán)節(jié)中，的利用率，從而加強(qiáng)控制;同時(shí)，將物料流量成本會(huì)計(jì)與生命周期評(píng)價(jià)相整合來(lái)核算其成本，從而使得企業(yè)能夠?qū)⑽磥?lái)發(fā)生的成本事先確認(rèn)，并且減少環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，利于企業(yè)的長(zhǎng)期穩(wěn)定的發(fā)展。本文選擇船舶艙口蓋建造為實(shí)施對(duì)象。船舶艙口蓋工藝流程如圖1所小:第二，確定物量中，心。物量中，心是物料流量成本會(huì)計(jì)核算的理論單位。在選擇物量中，心時(shí)應(yīng)根據(jù)如下步驟確定:首先列小出制造現(xiàn)場(chǎng)的工作流程;其次對(duì)每個(gè)流程進(jìn)行描述;再次記錄各流程中，所投入的材料、動(dòng)能源成本，并在本流程結(jié)束后記錄產(chǎn)成品、在產(chǎn)品和廢棄物;最后決定采用的物料中，心。第三，選擇數(shù)據(jù)采集期間及方法。企業(yè)在確定數(shù)據(jù)采集期間時(shí)應(yīng)能清晰分配系統(tǒng)成本，通常為一個(gè)月、三個(gè)月、六個(gè)月等，但若企業(yè)產(chǎn)品本身帶有明顯的周期性，則可以根據(jù)企業(yè)具體情況來(lái)設(shè)置。本文選擇其自身的生產(chǎn)周期為歸集成本的期間。數(shù)據(jù)收集的方法有兩種:一種對(duì)原始數(shù)據(jù)的記錄;另一種是現(xiàn)場(chǎng)采用物量測(cè)定方法來(lái)實(shí)測(cè)確定。本企業(yè)調(diào)研過(guò)程中，使用前一種方法。

(二)數(shù)據(jù)整理數(shù)據(jù)整理步驟包括:先收集、整理每一工序中，的物料類(lèi)型數(shù)據(jù)及其投入量與廢棄物數(shù)量;然后收集、整理材料成本、系統(tǒng)成本、能源成本、配送及處理成本;再次確定系統(tǒng)成本、配送及處理成本的分配原則;最后收集、整理每一工序上機(jī)器運(yùn)行狀況的數(shù)據(jù)。物料能源流物量流轉(zhuǎn)表能反映每一工序中，的物料類(lèi)型的數(shù)據(jù)及其投入量與廢棄物的數(shù)量。案例企業(yè)在核算成本時(shí)應(yīng)當(dāng)該按照前述分類(lèi)方法進(jìn)行歸集，具體包括:一是材料成本，分為_(kāi)i幾要材料、輔助材料;二是系統(tǒng)成本，包含人工工資、設(shè)備折舊費(fèi)用、檢測(cè)等間接費(fèi)用;三是能源成本，包含企業(yè)用水、用電、用氣等發(fā)生的費(fèi)用;四是配送及處理成本，_i幾要是)一內(nèi)運(yùn)輸費(fèi)、案例公司至碼頭之間的運(yùn)輸費(fèi)及廢棄物處理成本。以上的成本乘以各物量中，心合格率和廢棄率的占比，便可以得到對(duì)應(yīng)的成本矩陣表，如表2,表3,表吐所>}:

二、物料流量成本會(huì)計(jì)應(yīng)用計(jì)算

(一)材料成本核算物料流量成本會(huì)計(jì)法下材料成本投入量的核算口徑是取自企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中，所投入的鋼材、油漆、焊材等的耗用量與以上材料采購(gòu)單價(jià)的乘積。廢棄物成本是以廢棄物的重量乘以廢棄物的單價(jià)得到的。同時(shí)，根據(jù)品保部提供的質(zhì)量統(tǒng)計(jì)表得到了各物量中，心施工隊(duì)實(shí)施生產(chǎn)的完工情況，其中，預(yù)處理、涂裝兩個(gè)工序的合格率為91.73%。切割工序的鋼材利用率超過(guò)90%率，剩下為合理?yè)p耗。小組立、中，組立和大組立的合格率分別為82.01%,96.12%,82.75%。綜上所述，得出如下結(jié)論:第一，選定材料成本為物量流轉(zhuǎn)過(guò)程中，重點(diǎn)改善對(duì)象。_i幾要材料構(gòu)成了案例企業(yè)成本的絕大部分。研究負(fù)產(chǎn)品材料成本的構(gòu)成發(fā)現(xiàn)切割中，心是產(chǎn)生該成本的_i幾要物量中，心。改善途徑_i幾要集中，在技術(shù)部對(duì)鋼材的工藝切割設(shè)計(jì)以及制造部、倉(cāng)庫(kù)對(duì)余、廢料的管理。第二，能源成本、系統(tǒng)成本也是構(gòu)成案例企業(yè)負(fù)產(chǎn)品成本的_i幾要原因。案例企業(yè)在剔除了切割中，心的情況下發(fā)現(xiàn)能源成本與系統(tǒng)成本也是構(gòu)成案例企業(yè)負(fù)產(chǎn)品成本的重大誘因。本文中，在對(duì)能源成本與系統(tǒng)成本核算時(shí)均采用了作業(yè)成本法的思想進(jìn)行分配，因而物量中，心的選擇以及動(dòng)因分配比率的確定對(duì)正確計(jì)算能源成本和系統(tǒng)成本起著重大影響。第三，大組立物量中，心是負(fù)產(chǎn)品產(chǎn)生較多的中，心。同樣地在剔除了切割物量中，心以后發(fā)現(xiàn)案例企業(yè)大組立物量中，心的系統(tǒng)成本都高于其他兒個(gè)物量中，心的負(fù)產(chǎn)品成本。因而，案例企業(yè)應(yīng)該對(duì)大組立工藝流程進(jìn)行分析，以此來(lái)確定該工序是否有改善的可能性，同時(shí)管理人員應(yīng)當(dāng)以提高正產(chǎn)品的產(chǎn)出、降低損失成本為目的，嚴(yán)格監(jiān)督大組立施工隊(duì)作業(yè)完成的合格率。另外，案例企業(yè)也可以制定出各物量中，心的理想狀態(tài)，并將其與實(shí)際成本構(gòu)成進(jìn)行比較，以此來(lái)分析理想狀態(tài)與現(xiàn)實(shí)狀態(tài)之間的差距，制定工序改進(jìn)的方案。值得注意的是，企業(yè)也要注意正產(chǎn)品的改善空間。企業(yè)本環(huán)節(jié)材料的投入中，大部分是來(lái)自于上一環(huán)節(jié)合格半成品的轉(zhuǎn)入。此時(shí)若上一環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)入的半成品未能處于最佳狀態(tài)，則可能會(huì)影響到該環(huán)節(jié)產(chǎn)品的合格率，繼而將上一環(huán)節(jié)的潛在缺陷轉(zhuǎn)換在本環(huán)節(jié)中，體現(xiàn)出來(lái)，最終成為本環(huán)節(jié)的負(fù)產(chǎn)品。因此，企業(yè)只有不斷的提高產(chǎn)品的質(zhì)量，才能使得那些不能實(shí)現(xiàn)價(jià)值的物料消耗得以有效利用。

三、結(jié)論

本文引入了一項(xiàng)新的成本核算方法—物料流量成本會(huì)計(jì)，通過(guò)對(duì)制造企業(yè)數(shù)據(jù)資源的分析，表明物料流量成本會(huì)計(jì)能夠很好運(yùn)用于制造業(yè)企業(yè)。同時(shí)，隨著社會(huì)對(duì)環(huán)境保護(hù)的重視，尋找相關(guān)辦法降低企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中，廢棄物產(chǎn)生以及對(duì)環(huán)境的影響，進(jìn)一步推進(jìn)了物料流量成本會(huì)計(jì)進(jìn)入企業(yè)。

作者：曹昱亮 周亞菁 單位：天津理工大學(xué) 香港城市大學(xué)