在我國目前絕大多數的公司企業中，稅務業務與會計業務并沒有分成兩個單獨的部門處理各自相應的業務，而是由財務部門統一進行相關稅收業務的計算與申報，隨著近幾年國家稅收征管力度的加大、稅收相關法律的不斷更新，要求企業財務人員在實務中對稅收相關規定的理解與把握程度越來越高，對新的會計準則對相關業務的實務處理水平也越來越高，如何更好的掌握視同銷售在稅法中與會計處理中的異同點就顯得尤為重要。本文將通過對稅法中規定的每種視同銷售行為在會計準則中如何處理與理解進行整理和分析，以更利于會計實務工作的開展。
《會計師》雜志是專業會計刊物。宣傳黨和國家有關會計工作的方針、政策，圍繞財政部的工作部署，研究會計工作的理論和實際問題，交流會計工作經驗，普及會計知識。
1稅法確定的視同銷售行為。
《增值稅暫行條例實施細則》規定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：(1)將貨物交付其他單位或者個人代銷;(2)銷售代銷貨物;(3)設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣(市)的除外;(4)將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目;(5)將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費;(6)將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶;(7)將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者;(8)將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。以上的八項主要是在流通環節加以確認，這也是增值稅這個稅種征稅的關鍵環節。
《企業所得稅法實施細則》規定：企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、申請財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。企業所得稅主要是以貨物是發生內部轉移還是外部轉移為視同銷售確認的主要依據。國稅函【2008】828號《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》對《企業所得稅法實施條例》第二十五條作了補充規定，該通知對資產轉移行為進行了分類，即當資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變時，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入;當資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產時，應按規定視同銷售確定收入，其中補充規定明確了企業將資產移送他人用于交際應酬按規定視同銷售確定收入。
2對于以上八種的視同銷售行為，會計上的具體處理方法如下。
2.1上述(1)將貨物交付其他單位或者個人代銷、(2)銷售代銷貨物兩種代銷商品行為，在實務中根據委托雙方的約定，分為視同買斷和收取手續費兩種方式。
A、在買斷方式下會計處理方法如下：
交付商品時：
委托方：借：委托代銷商品(發出商品)按賬面價格確認
貸：庫存商品
受托方：借：受托代銷商品
貸：受托代銷商品款
受托方實際銷售商品，委托方收到代銷清單時：
委托方：①借：應收賬款——受托方
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
②借：主營業務成本
貸：委托代銷商品(發出商品)
受托方:①借：銀行存款
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
②借：主營業務成本
貸：受托代銷商品
③借：受托代銷商品款
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
貸：應付賬款——委托方
結算貨款時：
委托方：借：銀行存款
貸：應收賬款——受托方
受托方：借：應付賬款——委托方
貸：銀行存款
B在收取手續費方式下會計處理方法如下：
交付商品時
委托方：借：委托代銷商品
貸：庫存商品
受托方：借：受托代銷商品
貸：受托代銷商品款
受托方實際銷售商品，委托方收到代銷清單
委托方：①借：應收賬款——受托方
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
②借：主營業務成本
貸：委托代銷商品
受托方：①借：銀行存款
貸：應付賬款——委托方
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
②借：應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
貸：應付賬款
③借：受托代銷商品款
貸：受托代銷商品
結算貨款和手續費時
委托方：①借：銷售費用
貸：應收賬款——受托方
②借：銀行存款
貸：應收賬款——受托方
受托方：借：應付賬款
貸：銀行存款
主營業務收入(或其他業務收入)
從分錄可以看得出增值稅、企業所得稅以及會計收入的確認是一致的。
2.2上述(3)設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣(市)的除外。
根據《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》，除將資產轉移至境外，將資產在總機構及其分支機構之間轉移可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入。在這里“內部”的標準主要是獨立法人內部，只有將貨物出賣或轉移到獨立法人外部時，才是真正的收入實現的時候。但根據國稅發【1998】137號《關于企業所屬機構間移送貨物征收增值稅問題的通知》的規定，“用于銷售”是指銷售機構發生向購貨方開具發票，或向購貨方收取貨款情形之一的經營行為。如果售貨機構的貨物移送行為有上述兩項情形之一的，應當向所在地稅務機關繳納增值稅。移送貨物的一方應視同銷售，在貨物移送當天開具增值稅專用發票，計算銷項稅額。增值稅這樣規定的主要原因是增值稅主要是針對流通環節征稅，而且主要是以稅收管轄區域為劃分標準。如果獨立法人的分支機構設在同一縣(市)內的，在分支機構之間移送貨物也不視同銷售;不在同一縣(市)的分支機構之間移送貨物則認定為視同銷售，但由于增值稅實行的是價外稅，在一般情況下，不同分支機構之間已送貨物基本不會產生利潤，所以移送的中間環節并沒有實際繳納增值稅，只有在銷售最終實現時才繳納增值稅。這和會計上最終確認收入的金額是一致的。
賬務處理如下：
A甲分支已送貨物給乙分支(不在同一縣\市)
甲：借：其他應收款
貸：庫存商品
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
乙：借：庫存商品
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
貸：其他應付款
B乙銷售貨物時：
借：銀行存款
貸：主營業務收入
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
從分錄可以看得出增值稅、企業所得稅以及會計收入的確認是一致的。
2.3上述(4)將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目。
根據《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》，將資產用于生產、制造、加工另一產品;改變資產形狀、結構或性能;改變資產用途(如，自建商品房轉為自用或經營)等不改變資產所有權屬的用途的，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的計稅基礎延續計算。由于會計與所得稅在收入確認方面縮小了差異，漸趨于一致，所以“將資產或委托加工的貨物用于非應稅項目”在會計上也不確認收入，貨物按成本轉賬;增值稅規定視同銷售，按同類資產同期對外銷售價格計算銷項稅。賬務處理如下：
A、企業將自產的、委托加工收回的貨物用于在建工程(不動產)等的處理
借：在建工程(或管理費用、開發支出等)
貸：庫存商品(賬面價值)
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)(按公允價值計算)
B、企業將外購的貨物用于在建工程(不動產)等的處理
借：在建工程(或管理費用、開發支出等)
貸：庫存商品
應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)
2.4上述(5)將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費;(6)將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶;(7)將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者;(8)將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。
現行所得稅會計采用的是資產負債表債務法，注重的是資產負債的計價，從而在一定程度上縮小了會計與所得稅法在收入確認和處理方面的差異。從《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》來看，所得稅法對收入的確認也基本上與會計一致。上述(5)(6)(7)三種情況一律以其公允價值確認收入(增值稅、所得稅以及會計確認均一致)計算銷項稅，同時結轉相應成本。對于(8)捐贈有些特殊，增值稅與企業所得稅計稅基礎均按公允價值，而會計上則不確認收入，并計入“營業外支出”科目。具體賬務處理如下：
A、(5)(6)(7)三種情況下會計分錄如下：：
借：應付職工薪酬——非貨幣性福利(長期股權投資、應付股利)
貸：主營業務收入(按公允價值記賬)
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)按公允價值為計稅基礎
B、上述第(8)種情況的會計處理：
借：營業外支出
貸：庫存商品
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
這種情況有些特殊，增值稅應按公允價值作為計稅基礎，所得稅申報的時候應按公允價值確認為收入，并計算繳納企業所得稅，但會計上不確認收入。
3總結
通過上述對視同銷售行為的八種情形分別進行了相應的會計處理分錄的編制，可以看出視同銷售行為與會計在絕大多數情況下是一致的，但是在某些情況下收入確認會有差異與區別。這主要是稅法與會計所規范的內容不同，另外稅收與會計法規對各自收入確認的判斷標準也存在差異，會計收入確認有五條判斷標準，其中四條與稅收的四條收入確認判斷標準完全重合，只有“相關經濟利益很可能流入企業”成為會計判斷收入確認的特有條件。這就是說在通常情況下，當相關經濟利益很可能流入企業時，稅收與會計不產生差異，都會確認收入;但經濟利益很可能不能流入企業時，會計上不確認收入，而稅務上確并不關心這一點，只要滿足了四條就可確認收入，這時就產生了差異。在實際工作中，我們應該針對我們企業自身的實際情況和具體業務，強化對視同銷售行為所涉及的稅務與會計處理的認識，爭取做到賬務處理規范、申報合法合規，將相應的會計風險和稅務風險降到最低。當然，也希望這篇文章能對會計人員在會計實務的開展方面能有所幫助和提高。
參考文獻：
《增值稅暫行條例》國務院令第538號2008-11-10
《企業所得稅法實施條例》國務院令第512號2007-12-06
《新企業會計準則及相關制度精讀精講》中華會計網校
《2011年稅務代理實務講義》中華會計網校奚衛華老師
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