宋代審計機構職能與關系研究

　　摘 要：宋代的審計制度在國家行政制度體系中，與監察系統、司法系統和官吏考課系統等既有交叉，有時候也表現為一定的獨立性。宋代的中央審計機構經歷過幾次大的調整，各機構分合無常，但是地方審計機構則相對比較穩定。宋代地方財政管理模式，經北宋初期探索試驗后，已經比較適應集權政治的需要。宋代比較專業的中央審計機構，基本隸屬于財政系統，但是審計機構只有審計權，并沒有處罰權力，所以監察系統會適時參與財政審計事宜，如果出現違規行為，可以上奏或者直接要求整改或就地處罰。

　　本文源自中原文化研究 發表時間：2021-03-17《中原文化研究》雜志，于2013年經國家新聞出版總署批準正式創刊，CN:41-1426/C，本刊在國內外有廣泛的覆蓋面，題材新穎，信息量大、時效性強的特點，其中主要欄目有：宋文化研究、文獻研究、文學與文化等。

　　關鍵詞：宋代財政;審計體制;制約平衡

　　國家審計是一種權力制約機制，目的是通過審計監督權的行使，對權力進行約束和監督，以實現所謂的內部追究機制，從而促進國家治理機制的建立與完善。那么，國家的“審計監督權到底在國家權力架構中處于怎樣的地位，它監督的是哪些權力，與這些權力之間的關系又是怎樣的”[1]512，這是歷代監察、審計體制需要回答與解決的問題。宋代的審計制度在國家行政體系中，與監察、司法及官吏考課系統等既有交叉，有時候也表現為一定的獨立性。本文主要嘗試對宋代審計機構的職能、審計機構之間的關系及審計機構與其他行政機構之間的關系等問題進行探討，以期對宋代審計的制度設計、制度運作及在整個行政架構中的地位等問題作一概覽。

　　一、宋代中央審計機構

　　宋代的職官制度十分復雜[2]，經歷過北宋前期、元豐改制、宋室南渡等時期幾次大的制度變革，審計機構亦隨之變化，不同時期分屬不同的職能部門，從中央到地方形成較為嚴密的體系[3][4][5][6]13-25，61-75。

　　(一)北宋中央審計機構及其職能

　　北宋初期延續了“后唐、五代以來的中樞管理體制”[7]，由三司主掌財政[8]百官門·上哲宗論戶部錢谷宜歸一，640，但是宋代前期的國家財賦結構中，內藏財賦，也就是皇帝的私人財賦數量十分龐大，且來源穩定。因此，中央財政形成了“內藏和三司內外對掌，三司仰賴內藏賞賜而運行的基本格局”[9]4 。作 為 全 國 最 高 財 政 管 理 機 構 的 三 司 又 號 “ 計 省”，掌管“鹽鐵、度支、戶部”等經濟管理部門[10]卷 162，職官二，3807，三部之下分設二十四案[11]卷 13，298，二十四案下又設有一套直屬機構，具有審計職能的機構主要有都磨勘司、馬步軍專勾司、三部勾院、勾鑿司、帳司、三司會計司、糧料院等[3][4][5][12][13]，目的在于“經天下財賦而均其出入焉”[10]卷 162，職 官 二 ，3807-3808。三司需要每年上報天下歲賦之數，三年審計盈虧[14]卷 188，4536，也要對負責財政收支的官吏進行監管，如元豐三年(1080 年)對轉運副使陳知儉等的審計：“會計河北東路熙寧十年收支實闕錢帛等，比轉運副使陳知儉、判官汪輔之元奏之數少七十三萬余緡，知儉等誠不職，乞降黜以戒諸路。”[14]卷 297，7218-7219這一時期，除了短暫設立的帳司與三司會計司外，都磨勘司是最高復審機構。糧料院初審之后的官吏軍兵請受和需勘支的官物須送勾院復審，勾院復審后再送都磨勘司終審。而專勾司審計后的諸司庫務給受之數，則要送交糧料院復審，再送都磨勘司終審。審計機構職責明確，相互監督制衡。另外，北宋審計機構的人員編制普遍偏少，幾乎每個專職機構只有一名正式官員，三司都憑由司還是由都理欠司主判官兼領職事[15]127。

　　元豐改制以后，中央形成了中書省、樞密院取旨、門下省審覆、尚書省執行的局面，與中央的其他機構如御史臺、秘書省、殿中省、入內內侍省、內侍省等職能部門，一起構成了元豐改制的中央制度機構。相應的，財政審計機構也將原來由三司獨掌的中央審計機構分別由刑部、戶部及太府寺分而掌管，將財政監督權分散，專司審計機構官員編制名額還是很少。

　　(二)南宋中央審計機構及其職能

　　南宋中央財政形成了內藏財政、朝廷財政、總領所財政、戶部財政的分權格局，內藏、朝廷、總領所掌控的財政數額龐大，其中總領所侵奪了戶部的部分財源和財政監督權，是南宋出現的“新的財政機構”。如紹興二十六年(1156 年)正月，下詔“諸軍撲買場務，令常平司拘收，城郭酒店令總領所拘收”[16]甲 集 卷 14，財 賦 一·東 南 酒 課 ，308。戶部、糧料院、審計司(院)等機構則延續著北宋的職能，其中審計司主要對糧料院的審計進行復審：“審計院者，自宮禁朝廷百僚以下，至于內侍御士及于諸軍兵卒，凡賦祿者以式法，審其名數，而其辟召者唯郊祀賜緡已，乃審祿有疑予則詔以法。”[10]卷 165，職官五，3908

　　雖然總領所對地方財賦有監管職責，但是因其自身財政的特殊性，也受到中央相關監審機構的監管，如乾道年間，朝廷曾對四總領所的收支錢物以及諸路未起發錢物進行審計，并規定 總 領 所 的 財 賦“ 今 后 每 三 年 一 次 差 官 稽考”[17]職 官 41 之 53，4026，但是具體的審計效果并不理想[18][9]4 。對總領所財政進行審計監管，說明南宋的財政監管體系已經比較成熟，新型的財政機構出現，相應的監督管理也隨之產生。

　　(三)宋代宗室審計機構及其職能

　　宋代的財政開支中，宗室開銷占有較大比例。汪圣鐸的《兩宋財政史》認為皇室財務支出主要有兩個方面，“一是宗室成員職官俸祿，二是其他支費”[19]450-452，其開支比較龐大，如北宋熙寧年間，“京師百官月俸四萬余緡，諸軍十一萬緡，而宗室七萬余緡，其生日折洗昏嫁喪葬四季衣不在焉”。因宋代皇帝掌控的內藏庫不受外廷監管，所以宗室的開銷很難掌握具體的數據。但是，作為制度完備、善于制衡的宋代政府，宗室的部分開銷還是有據可查的，特別是對支出財物的審計，與宋代中央財政審計互為補充。

　　宋代的宗室管理制度，從立國開始便因襲唐以來的舊制，宗正寺是主要管理機構之一，負責帝王宗廟、諸陵的薦享祭祀等事務[20]37-48。宋仁宗景祐三年(1036 年)七月“初置大 宗正司”[14]卷119，景祐三年七月乙未，2796[21]卷162，政事十五，615，“專以統掌皇族的教育、訓諭、政令，糾察違失，并裁決宗室中的糾紛、詞訴，法例有疑、難以處理者，即同上殿奏聞以取裁”[15]291，成為北宋在宗正寺之外，獨立創設的管理機構[10]卷 164，職官四，3887-3890，不隸屬尚書六部和九寺五監等執行機關系統，其丞屬聽中書取旨，除授歸樞密院[14]卷331，元豐五年十一月乙未，7976。

　　大宗正司的審計監督職能，主要體現在宗室開支用度須大宗正司審計監管。元豐年間，宗室祭祀等費用，先要進行預算造冊，登記至文簿，后由大宗正司進行事后審計：“諸王之后襲封人遇上墳、忌辰祭享，先具事目及合支錢物，依等第收率。所用有余，后次相兼支用，不得因緣，廣有收率。歲終大宗正司取索文簿，如有非禮支破，及侵欺入己，并計贓科罪。”[17]帝 系 5 之 4，123 另外，宋代有部分宗室在地方居住，他們的俸祿由地方州縣支給，有些地方州縣故意克扣宗室俸祿，大宗正司亦會覆核查驗。如乾道二年(1166 年)五月十二日曾下詔，要求紹興府幫勘澤國夫人的錢米費用，由東門司給歷，需要文書憑證：“恩平郡王璩妻王氏特進封澤國夫人，諸般請給、生日時服等并與依慶國夫人靳氏，內東門司給歷，下紹興府幫勘;錢米并于經總制及湖田米內支給。”[18]帝系7之7，162如有州縣長吏克扣宗室遺孤錢米之事，通常大宗正司會介入調查，大宗正司及西南兩外宗正司“索上簿歷”審覆，“究問所減錢數”，進行問責，同時“委丞佐親往監視”。

　　(嘉定)十年六月二十六日，都省言：“雨澤稍愆，見行祈禱。訪聞州縣有宗子、宗婦、宗女因事被州縣長吏住閣月請孤遺錢米之人，多者一二年，少者三數月。州縣不惟違戾按月支給指揮，殊失朝廷親睦之恩，有傷和氣，合議施行。”詔令大宗正司及西南兩外宗正司行下州縣契勘，如有住閣錢米之人，日下并與施行。十六年五月四日，臣僚言：“宗室隸于行都者，月給料錢三千，視外郡幾半其倍，以皇族稍近，而獨厚之。彼日用所資，于此取給，分文以上，不容有虧。而管行吏給與抱請人互相欺掩，幫支之際，輒于逐人名下減刻五百。怯懦宗子隱聲受抑，而莫能與爭，窶衣艱食，而弗敢陳訴。以公家之厚費，以飽吏欲之營私。輦轂之下，且猶若此，散而州郡，將何如?乞下大宗正司索上簿歷，究問所減錢數，吏輩刻取，重作施行。自今每遇散錢，并須先期逐項點對，不許分文減刻。仍委丞佐親往監視，各令宗子正身到官，照歷交付。” 從之。[17]帝系7之20-21，169-170

　　除大宗正司具有審計職能之外，各路轉運司亦負責宗室俸祿的監督發放，禮部、戶部亦有相關職責。如紹興年間太府少卿徐宗就指出， “昨降指揮，州縣寄居宗室見請孤遺錢米文歷，繳納戶部換給。自降指揮累年之間，尚有繳發舊歷未到者。竊慮既已住勘，因致失所，欲乞且令照舊請檢旁，權與按月放行，仍催促供申換給”，詔令戶、禮部同大宗正司看詳[17]帝系 6 之 20，150-151。戶部、禮部、大宗正司看詳后認為，更換舊歷已有紹興八年指揮展一年，如今已是出違年限。同時，為防止用舊旁放行、詐冒，按地域去規定舊歷作廢時間，發放過程監司隨時監審，“如守臣并檢察尊長容縱蓋庇，許監司按勘”[17]帝系 6 之 20，151[22]卷 161，紹興 二 十 年 秋 七 月 丁 亥 ，2617。元豐改制后，大宗正司受太府寺監督，即大宗正司勘審后的宗室支賜條例，需太府寺復核。此時，大宗正司負責監管各地宗室錢米文歷的發放，主要由轉運使負責，但是戶部、禮部以及太府寺同樣對大宗正司具有復審權力。

　　雖然宋代中央審計機構人員編制普遍偏少，但是與同時期其他行政機構相比，其實并無明顯的差距，如三司都磨勘司置主判官一人，而負責“督察本部吏人”的三司巡官，在“太平興國間，三部巡官各一人”[15]122，所以在人員編制結構上，審計機構與其他行政機構類似。我們還可以發現，宋代的審計機構類型眾多、層次豐富，但發展歷程曲折復雜，各個階段有所側重，中央審計機構隨著體制改革，變化比較大，且互相制衡、互相牽制，形成井然有序的制度體系。

　　二、宋代地方審計機構

　　宋代的地方審計機構一直存在。北宋初期的地方政區延續了晚唐五代的統轄模式，即藩鎮—支郡—縣，“藩鎮之長官節度使是事實上的高層政區首腦”[23]。太平興國二年(977 年)，太宗廢罷所有藩鎮之支郡，從此，“邊防盜賊刑訟金谷按廉之任，皆委于轉運使”，“于是轉運使于一路之事無所不總也”[24]卷 61，職官考十五，557。其中地方財政審計事務便是其職責之一，“專主管檢察、收支本司錢物并歲計事務”[25]卷 4，職制門一·職掌·倉庫令，30。宋代地方審計機構包括高層政區的路級監司審計機構以及州縣諸審計機構。

　　(一)路級監司審計機構及其職能

　　元豐改制以前，諸路轉運司有權勘會所轄州軍的錢物收支，所以有“令諸路轉運司勘會所轄州軍熙寧十年以前三年收支，應見在錢物，除間雜及理欠物更不條具，其泛收、泛支或諸處支借出入并蠲放欠閣，各令開析，限半年攢結成都狀，送提點刑獄司驅磨，保明上中書”[17]職官1之18-19，2947-2948。這時的中央與地方的審計流程為：轉運司初審→ 提刑司復審→上報中書，且“點檢有不實，科徒一年罪，不理去官，仍并治保明官吏。如驅磨出增隱錢物，并當等第酬賞。自今三年一供，著為令”[17]職 官 1 之 18-19，2947-2948。可謂賞罰分明。元豐改制后，轉運司的審計職權更為明確，“府界諸路州軍錢谷文帳舊申三司者，昨付逐路轉運司點磨”[17]食貨 56 之 25，7297，并對轉運司的審計職權作了詳細的規定。如轉運司審核的住支請給券歷季終須申報尚書刑部：“諸轉運司受所屬申到住支請給劵歷，本司覆磨訖架閣，有不該錢物者，即數下所屬理足銷注。季終具已磨住文職位姓名申尚書刑部。”[25]卷 17，文書門二·架閣·給賜令，358審計時間也有規定：“諸轉運司審訖計帳，限十二月十日以前申尚書本部。”[25]卷 79，畜產門·官馬帳狀·文書令，884

　　提點刑獄司亦具有審計職權[12]，轉運司勘審的帳狀須送交提刑司復審[14]卷 291，元豐元年八月庚午，7126，提舉常平司也是審計機構之一，主要點檢“在州及諸縣錢斛”的常平錢物[17]職官 43 之 5，4113。

　　(二)地方常設審計機構及其職能

　　宋代中央與地方均有糧料院和審計院[5]，主要監督官物支發的合法性。北宋、南宋時期均 有 地 方 糧 審(勾)院 的 記 載 ，如 宣 和 七 年(1125 年)，“詔諸路轉運司錢物應支用者，旁帖并經所在州糧勾院勘勾”[17]食 貨 49 之 33 ，7112，而且 “諸轉運司應支用錢物不經糧、審院勘審者杖八十”[25]卷 37，庫務門二·勘給·廄庫勅，597。南宋糧料院、審計司是總領所的分設機構之一[26]卷 29，職 官 部·糧 料 院 ，647，紹興十一年(1141 年)“初置四川總領官，屬有干辦公事準備差遣。四川有主管文字三員，淮東淮西有分差糧料院、審計司”[26]卷 34，職官部·總屬，747[13]。

　　同樣，地方審計機構也包含磨勘司，其在南宋時期為州一級的審計機構，如地方的上供錢物， “逐州次年正月中旬依式攢送磨勘司、審計院，各限五日磨、審訖，申轉運司覆驗，限三月終繳申尚書戶部”[25]卷30，財用門一·上供·倉庫令，442。徐謂禮文書亦載：“本府今勘會到功過事件如后，并將本縣具到本官第一考內催過稅賦數目送磨勘司，點對并同，及委司法證應。”[27]錄文·錄白印紙第四卷·端平三年十二月日知溧陽縣第一考成，222而諸如地方州縣長官、通判等，在地方財政體系中均負有監管的職責，如神宗熙寧年間，令“諸州軍器物料并置庫，選職官或曹官一員兼監，仍委通判點檢”[14]卷 252，神 宗 熙 寧 七 年 夏 四 月 戊 子 ，6172。紹興年間也 “詔諸縣歲賦奇零剩數委通判點檢”[22]卷 88，1475。通判則主要點檢本部賬物與州縣錢糧，“有時在轉運司的指導下展開”[3]。

　　綜上，可以看出宋代的地方審計機構，相較于中央審計機構的分合變化，一直比較穩定，路一級監司，如轉運司與提刑司主要負責地方錢糧收支的復審工作，在監督州(軍)、縣的財政以外，監司之間也互相監督。反映出宋代對基層政權，特別是對地方的財政事權有較強的控制力，也反映出宋代財政審計制度體系已經相當成熟。

　　三、宋代審計機構與行政機構的關系

　　國家審計的隸屬關系是審計制度的核心內容，“它直接決定著政府審計制度的有效性與政府審計的質量”[28]。從世界范圍看，現代政府審計的隸屬關系主要有四種：一是隸屬于立法機構;二是隸屬于司法機構;三是隸屬于行政機構;四是隸屬于其他獨立機構[29]65-212。從上文可以看出，宋代實行的是審計機構隸屬于行政機構的模式，屬于國家行政部門的一部分，而且大部分審計機構都隸屬于財政管理部門，屬于內部審計。

　　(一)宋代審計機構之間的關系

　　國家審計監督是一種行政權力監督和專門監督，“隸屬于政府，對政府及其部門所屬的財政財務收支等進行審計監督”[1]515。宋代中央與地方審計機構之間的關系，本質上就是內部行政體系的權力制約與平衡，以確保國家財政體系的健康與穩定。

　　1.中央審計機構之間的關系

　　北宋前期的審計機構大都隸屬于三司，屬于財政系統內部的審計機構，并無獨立性而言。同時，三司的審計機構大都不是獨立的審計機構，而是隸屬于財政管理機構之下的行政機構。到了元豐改制以后，審計機構逐漸獨立出財政管理機構，戶部、刑部與太府寺均擔負一定的審計職權。這時候，一直隸屬于中央刑法機構的刑部下屬機構——比部司，開始沿唐制，擔負起中央財政機構的審計任務，是獨立于財政系統戶部之外的機構。宋代國家財賦皆入左藏庫，太府寺則負責將左藏庫錢帛出入之數，報于刑部的比部司，比部司則三月一審核，覆核其出入之數有無漏洞，對逋欠虧損予以追責：“比部司隸屬于刑部，而不隸屬于掌財政大權的戶部，也頗有深意，財物管理上的違法亂紀，多觸犯貪臟刑律，比部隸屬刑法部，更具威懾力，這是一;其次，隸刑部，使比部對財政管理擁有的審計權具有獨立性。”[30]接手三司大部分財政事權的戶部，在審計事權上逐漸被其他行政機構分解。由此可見，宋代國家財政管理體制的逐漸成熟，制約平衡機制進一步發展。

　　同樣，南宋時期，戶部與太府寺主要擔負審計職權，但是比部的實際審計權已經不復存在，屬于軍事管理機構的總領所，因戰時需要，開始涉足地方財政管理，并且擁有糧料院、審計司這樣的專門審計機構。另外，宋代宗室的財政支出主要由大宗正司管理，由于宋代宗室很多寄居地方州縣者，這些人的俸祿等錢物發放又涉及路級監司和州縣的財政管理機構，財物支出也要受地方監審系統審查。

　　2.地方審計機構之間的關系

　　從上文可知，宋代地方審計機構的職能主要有二：其一是財稅收入時的審計職能，其二是地方財政支出的審計職能。其中，負責地方財政復審的監司機構，權力很大，不僅對地方的財政進行監管，還負責其他行政事務。例如提點刑獄司，最初設立其職權僅為“按問刑獄，糾舉違法官吏”[31]，“在地方刑獄機構，諸州有司錄參軍、司法參軍、司理參軍，統管于諸路提點刑獄公事”[30]。隨著社會政治、經濟的發展，職權范圍逐漸擴大至“總督一路經總制錢”“檢括漏稅，勸耕農桑”“督管一路封樁、無額上供等錢物”等經濟事權[31]，其中審計事權僅為其行政事權中很小一部分。也就是說，路級監司中并無專職審計機構，所以為了防止舞弊，將監司的審計職權拆分，由不同的機構負責，且監司之間互相監督，如提刑司需要復審轉運司的部分賬目。茲繪制“圖1、圖2、圖3”，以便直觀地了解宋代地方財政審計機構的關系以及審計體系的運作。

　　由圖可以看出，轉運司作為地方財政管理機構之一，在財政收、支過程中受到十分嚴格的監督制約。它與審計司(院)的關系尤其特殊，州級上供錢物審計時，轉運司需要復審審計司提供的數據，而轉運司支出錢物時，則需要包括審計司在內的審計機構的審計。另外，地方審計機構，如州(軍)糧料院、審計司等，除了接受中央糧料院、審計司領導以外，還要受到通判、路級監司的監督與審查。但是，因審計機構的人事任免、調動、獎懲等與所在地的政府機構和上級政府機構關系密切(也就是說，各級政府是審計機構的主要領導)，所以，在實際審計事務中，有時候不得不做出偏向同級或上級政府的選擇，很容易出現現代學者所謂的“以權壓審” 現象[32]。

　　從宋代中央與地方審計機構的設置與機構之間的關系，也可以看出，宋代的中央審計機構經過幾次大的調整，各機構分合無常，但是地方審計機構則相對比較穩定(特別是路級監司職能穩定以后)，說明宋代地方財政管理模式，經北宋初期探索試驗后，已經比較適應集權政治的需要。

　　(二)宋代審計機構與監察機構的關系

　　由上文可知，宋代的所謂審計機構其實是中央行政機構下屬的職能部門，而且審計機構還具有財政監督或其他行政職能，或與政府的財經職能混為一體，典型的如北宋三司的審計體系。審計機構主要根據政府所賦予的職責權限實施審計職權，并對中央政府負責，從本質上來說，其實是一種上級權力系統對下級權力系統的監督和管理。審計機構和被審計機構或者被審計者，在整個政治權力管理系統中的關系，其實是上下級之間的監督和制約的關系，例如宋代中央審計機構對路級監司呈報的財政報表的審核，這里的中央審計機構代表的顯然是一種更高層次的權力體系。一般而言，“這類模式的審計機構的獨立性和權威性都比較弱，具有較濃厚的內部監督色彩”[33]。

　　當然，國家審計體系也具有一定的優勢，如 “政府強大的經濟管理職能為維護審計制度提供了豐富的物質保障”[34]，行政力量對審計活動和審計體系的運行起到很大的推動作用。但是這種審計體系在實際執行中，會受到來自各方面的干擾和制約，如宋代地方審計機構對監司的財政支出審核，因監司對地方具有監察的職能，屬于高層行政區劃，所以州、縣一級審計機構的官員考核、升遷都需要監司的參與和認定，這樣就會嚴重影響審計的公正性。精通權力制衡的宋代君臣，顯然是考慮到了這個問題，所以在宋代的審計體系中，適時納入了監察機構。

　　早在唐代，比部就隸屬于刑部之下，從組織體制上明確了比部的司法監督性質。宋代元豐改制以后，比部恢復了審計職權，由此，刑部開始對財政隸屬的戶部系統實行監審職權。另外，宋代的御史臺為國家的“最高監督機構”[30]。御史臺六察司中的戶察，“掌糾察戶部、三司(元豐改制后罷歸戶部等)及司農寺等司文字。設察案御史(元豐七年以后即監察御史)，吏人二”[15]382。御史臺中主簿、檢法，“秩均從八品”，其中“主簿主管受理公務、封啟文書、監督失責、審核簿書錢谷等事宜”[35]20。特別是元豐三年(1080 年)四月，恢復六察制度以后，監察御史必須定時到三省、樞密院、六部等京師各部門中點檢文簿，神宗詔令御史臺，每年“秋冬季差御史一員，赴三省點檢諸房文字稽滯”，次年改為每半年派員點檢[14]卷 331，元豐五年十二月丁巳，7983。如發現辦事效率低下，文書積壓者要及時彈奏，否則，御史本人也受罰，如元豐三年五月，御史臺點檢三司自熙寧八年至元豐二年的文簿，發現“不結絕者百九十事”，神宗詔令“大理寺劾官吏失銷簿罪”[36]45。第二年，因司農寺積壓“未了文字二千四百余件，未了帳七千余道，失催罰錢三百九十余件，未架閣文字七萬余件”，“朝廷已送大理寺根究”，因前任監察御史王祖道、滿中行二人“并不彈奏”，分別給予罰銅十斤和六斤的懲罰[14]卷 313，元豐四年六月戊辰，7587。南宋紹興二十八年(1158 年)，高宗下詔：“監司貪惰不法，臺諫自當彈奏。”[17]職官 3 之 61，3078

　　(三)宋代審計的效果探析

　　宋代財政審計對國家財政管理有一定的促進意義，可以適時對國家經濟管理制度實施的動態進行有效的監督管理。通過財物的審計監督，可以很好地了解當前的財政狀況。朝廷經常會審計某一時期的帳籍，與之前的年份作對比，以決定賦稅征收的額度以及增減的項目，如 “天圣初，首命有司取景德一歲用度，較天禧所出，省其不急者”[10]卷 179，食貨下一，4350。成為進行經濟決策的重要依據。此外，根據財政審計的結果，還可以用來調整審計的方法、程序等。如南宋淳熙年間，針對賬籍混亂，點檢失效的狀況，在淳熙二年(1175 年)十一月十六日，有臣僚指出： “祖宗時有《會計錄》，備載天下財賦，出入有帳，一州以司法掌之，一路以漕屬掌之。驅磨申發，賞罰條置甚嚴。紹興七年臣僚有請仿本朝三司之制，專置提舉帳司，總天下帳狀，以戶部左曹郎官兼。積習既久，視為文具。乞詔戶部條畫，申嚴措置，俾天下財賦有所稽考，不致失陷。”[17]食貨 56 之 57-58，7314-7315因此，戶部給出了具體的解決辦法，臣僚的辦法也并無特別之處，主要讓各路監司并總領所、寺監等具有審計職能的機構，將州軍之前未申帳狀，限兩月攢造審磨，繳申戶部復審。主要是戶部五司將諸處無申到每歲應截使過錢物，進行規范處理，須開具錢物的去向、用途及日期等憑據，并報本司驅磨[17]食貨 56 之 57-58，7315。

　　經濟制度的調整有時候也會參考審計的結果。如南宋建炎二年(1128 年)五月六日，都省經過審計后，認為官司常有侵移常平錢的做法，所以上書乞請關防監察，他們認為“常平錢物除罷散斂外，其余名色不少，各有支用窠名，若不關防檢察，竊慮官司欺隱移用，有誤支使”。隨后，中樞機構采納了建議，很快下詔：“令諸路提刑司各取索管下州軍未撥付提舉司以前三年逐色收支錢物，內以一年酌中之數具狀申省。如所收數多，不擾于民，及有虧失數目，各具當職官吏職位、姓名并所虧因依具申。仍仰提刑司常切檢察，若有欺隱及妄支移用去處，按劾以聞。八月一日，詔復諸路提舉常平官。”[17]職官 43 之 14，4118 也就是提刑司可以對提舉司的財物使用狀況進行審計，這是以皇帝詔令的形式頒布的，當然也是在充分調研、有案例在先的情況下做出的決定。同年八月臣僚言諸路常平官錢，往往官吏欺弊，遂至失陷，建議朝廷逐路差遣專官一員，專門展開對所屬州縣磨勘事宜。[17]職官 43 之 14，4119紹興三年(1133 年)，江浙荊湖廣南福建路都轉運使張公濟指出，審計檢秀州、常州等常平錢物以后，發現地方官府違法侵用常平錢物、并拖欠不還現象比比皆是：“被旨拘轄檢察常平錢物，今點檢得秀、常等州有違法侵漁，兌使過常平錢谷，欲乞朝廷各責限半年撥還數足。如限滿不足，將合干官吏特賜行遣。”戶部勘審以后，決定“限一年盡數撥還，起赴行在送納。如違限不足，并依已降指揮施行，庶使侵欺財計官吏有以畏憚。并下都轉運司照會，更切嚴緊催促。”[17]職官 43 之 21、22，4127

　　可以說，宋代的財經監管制度的逐步規范化也是對財政審計報告進行分析、總結的結果，制度并非一蹴而就，而是逐漸在實踐中完善與嚴格。也是試圖將國家的權力處以有效的監管之中，這些經驗教訓對當代財政監督治理也有一定的啟發意義。

　　結 語

　　在中國古代的國家治理體系中，審計監督只是其中重要環節之一，不是一種全面的監督，而是一種相對比較專業或專門的監督。宋代的審計監督機構大部分時間是隸屬于行政機構內部，有國家權力作為后盾和保障，“較之其他國家 權 力 和 非 國 家 權 力 監 督 ，權 威 大 ，效 率 更高”。國家審計監督權對權力制約和監督雖然是有一定的作用，但是這種作用具有很大的局限性，很多時候，它需要借助其他國家權力來強化其監督職能[1]515。我們從宋代審計機構與當時監察機構的關系，可以看出，當時設立審計機構的目的主要在于從經濟監督的角度，與其他監督部門一起構成一個相互制衡的機制。